Urteil Verwaltungsgericht (ZH - SB.2014.00082)

SB.2014.00082

Urteil

der 2. Kammer

vom 29.Oktober2014

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiberin Jsabelle Mayer.

In Sachen

vertreten durch das kantonale Steueramt,

betreffend Staats- und Gemeindesteuern 1.1.31.12.2011,

hat sich ergeben:

I.

Die AAG (nachfolgend: die Pflichtige) mit Sitz im Kanton Zürich hielt 2011 treuhänderisch 99.99% der Stammanteile der ausländischen GesellschaftC zu einem Buchwert von rund Fr. Mio. sowie ein treuhänderisches Darlehen mit derselben zu einem Buchwert von rund Fr. Mio. Treugeber waren verschiedene Investoren. Die FAnstalt, eine ausländische Gesellschaft, war gestützt auf einen am 21.Dezember2007 mit der Pflichtigen geschlossenen Treuhandvertrag Treugeberin im Umfang von EUR Mio. Mit Assignment vom 15.Dezember 2010 trat sie sämtliche Rechte aus dem Treuhandvertrag an die DCorp. mit Sitz im Land E ab. Letzteren stellte die Pflichtige mit Schreiben vom 22.Juli 2011 Rechnung für die Treuhandgebühren 2011 im Umfang von Fr. und einen Anteil an der Büromiete (Fr. ). Am 30.Juni 2011 bzw. 10.Dezember 2012 stellte sie der DCorp. überdies Rechnung für weitere, im Zusammenhang mit der FAnstalt entstandene Drittkosten (insgesamt Fr. ). In ihrer Erfolgsrechnung vom 1.1.31.12.2011 bildete die Pflichtige für die von der DCorp. nicht beglichenen Forderungen ein Delkredere von Fr. . In der Steuererklärung 2011 deklarierte sie schliesslich unter Berücksichtigung des Delkredere einen steuerbaren Reingewinn von Fr. sowie ein steuerbares Eigenkapital von Fr. . Mit Auflage vom 30.Juli 2013 bzw. Mahnung vom 3.Oktober 2013 verlangte das kantonale Steueramt von der Pflichtigen u.a. eine substanziierte Sachdarstellung hinsichtlich der Bildung des Delkredere in dieser Höhe, inkl. Untermauerung durch sachdienliche Unterlagen wie Korrespondenz, Betreibungsunterlagen etc.

.

II.

III.

Die Kammer erwägt:

1.

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen des Steuerrekursgerichts zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB1999 Nr.147).

2.

vortragmand

Mit einer vorübergehenden Wertberichtigung auf Debitoren, sogenannte Delkredere-Rückstellungen, werden Verlustrisiken für Forderungen des Umlaufvermögens steuermindernd berücksichtigt. Der Umfang der geschäftsmässig begründeten Wertberichtigung richtet sich nach dem Grad der Verlustwahrscheinlichkeit der einzelnen Forderung. Das Verlustrisiko auf einer Forderung ergibt sich hauptsächlich aus der zweifelhaften Solvenz des Schuldners (BGE 137 II 353 E.6.2 = Pra 100 [2011] Nr.126). Aus verfahrensökonomischen Gründen gelangen vielfach Pauschalsätze zur Anwendung. ; RB 2000 Nr.123 Dabei steht es dem Unternehmer offen, für bestimmte Forderungen ein grösseres Verlustrisiko nachzuweisen (vgl. VGr, 18.Dezember 2002, SB.2002.00059, E.3b/aa; Markus Reich/Marina Züger in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, 2.A., Basel 2008, Art. 29 DBG N.32).

2.3 ;. Kommt der Steuerpflichtige seiner Mitwirkungspflicht (§135StG) hinsichtlich steueraufhebender -mindernder Tatsachen nicht nach, führt die Beweislosigkeit, die sich einstellt, in der Regel nicht zu einer Ermessenseinschätzung im Sinn von §139 Abs.2 StG. Vielmehr ist diesfalls aufgrund der allgemeinen Beweislastregel (vgl. BGr, 23.Februar 1993, ASA 62 [1993/94], S.720 E.5b; BGE121 II 257 E.4c/aa) zu Ungunsten des für derartige Tatsachen beweisbelasteten Steuerpflichtigen anzunehmen, die behaupteten Tatsachen hätten sich nicht verwirklicht, und gestützt darauf der infrage stehende Abzug bzw. Aufwand nicht zu berücksichtigen (vgl. etwa BGE92I393 = ASA36 [1967/68], S.192 und BGr, 10.Juli 1977, ASA46 [1977/78], S.512). Unter bestimmten Voraussetzungen ist allerdings ausnahmsweise eine Schätzung nach pflichtgemässem Ermessen auch bezüglich steueraufhebender und -mindernder Tatsachen zu treffen, so etwa wenn das Vorliegen eines gewinnsteuerrechtlich beachtlichen Aufwands erwiesen ist, z.B. feststeht, dass ein Rückstellungsbedarf besteht, aber der Umfang der Rückstellung umstritten ist. In einem solchen Fall wäre es sachwidrig und damit willkürlich, den Aufwand nicht zu berücksichtigen; vielmehr muss dessen Höhe nach pflichtgemässem Ermessen geschätzt werden (vgl. VGr, 17.März 2014, SB.2013.00166, E.2.4; RB 1998 Nr. 136).

3.

Die Pflichtige bringt vor, das kantonale Steueramt habe den Umstand, dass keine Betreibungsunterlagen eingereicht wurden, zu Unrecht zum Anlass genommen, das Delkredere nach Ermessen zu schätzen: Da das Treugut komplett in die Gesellschaft C investiert gewesen sei, sich das Treugut demnach nicht in der Schweiz, sondern im Ausland befunden habe, sei weder ein Betreibungsort in der Schweiz noch eine Arrestlegung auf irgendwelche in der Schweiz gelegene schuldnerische Vermögenswerte möglich gewesen, weshalb die in der Auflage angeforderten Betreibungsunterlagen gar nicht hätten beigebracht werden können.

Das Bestehen von Treuhandverhältnissen ist vom Treuhänder anhand des Treuhandvertrags nachzuweisen (vgl. RB 2002 Nr.111; Merkblatt Treuhandverhältnisse der Eidg. Steuerverwaltung vom Oktober 1967, Nachdruck 1993).

Nach Durchführung des Auflageverfahrens standen dem kantonalen Steueramt im Wesentlichen folgende Informationen zur Verfügung: Der Hinweis im Anhang der Bilanz per 31.12.2011, wonach die Pflichtige treuhänderisch Stammanteile der Gesellschaft C zu einem Buchwert von rund Fr. Mio. halte und die Werthaltigkeit des Treuguts aufgrund eines Rechtsstreits zweifelhaft sei (dahingehend lautete auch der Revisionsbericht), die an die DCorp. gerichteten Rechnungen, verschiedene Kontoauszüge aus der Buchhaltung der Pflichtigen im betreffenden Buchungsjahr sowie ein E-Mail des Verwaltungsratspräsidenten der Pflichtigen an die HTreuhand (Rechnungswesen der Pflichtigen) vom 3.Juni 2013, wonach es "um die Kommission des "F" Anteiles [geht], der zuerst auf DCorp. und später auf die I. Ltd. übertragen wurde. Da DCorp. inzwischen "Struck off" ist und J offensichtlich nicht einsichtig und Willens zu zahlen, müssen wir diesen Betrag als uneinbringlich abschreiben". Der Treuhandvertrag vom 21.Dezember 2007 wurde nicht eingereicht. Damit stand zwar fest, dass die DCorp. der Pflichtigen gestützt auf die in den Akten liegenden Rechnungen einen Betrag von rund Fr. schuldete und auch fünf Monate nach Rechnungsstellung bzw. am Bilanzstichtag kein Zahlungseingang verbucht werden konnte. Aus den Unterlagen ging aber weder hervor, ob die DCorp. je gemahnt betrieben wurde bzw. ob irgendwelche sonstigen Inkassobemühungen stattgefunden haben. Dass eine Betreibung bzw. ein Arrest gar nicht möglich gewesen sei und dies dem kantonalen Steueramt bekannt gewesen sei, wie die Pflichtige geltend macht, ist aus den Akten nicht ersichtlich. Eine gewisse Gefährdung des Forderungseingangs am Bilanzstichtag stand damit ausser Frage; indessen blieb das Ausmass der Gefährdung aufgrund der vagen Angaben der Pflichtigen weiterhin im Dunkeln, weshalb das kantonale Steueramt den Umfang der Delkredere-Rückstellungen zu Recht nach pflichtgemässem Ermessen schätzte.

4.

derselbe/Peter Athanas [Hrsg.],

Das Steuerrekursgericht erwog, aus den im Einsprache- und Rekursverfahren gemachten Ausführungen der Pflichtigen gehe der Sachverhalt noch immer nicht klar hervor. Zwar leuchte es ein, dass eine betreibungsrechtliche Durchsetzung gegenüber der im Land E domizilierten Schuldnerin nicht möglich gewesen sei. Indessen könne der Pflichtigen nicht gefolgt werden, wenn sie ausführe, es hätten ihr keinerlei Druckmittel zur Verfügung gestanden. So habe sich das Treugut im Wert von rund Fr. Mio. im direkten Machtbereich der treuhänderisch agierenden Pflichtigen befunden. Da sie ihren Sitz im Kanton Zürich habe, sei anzunehmen, dass sich auch die verwalteten Stammanteile der Gesellschaft C hier befanden. Weshalb die Pflichtige 2011 nicht auch rechtlich auf diese zugreifen konnte, etwa durch Verarrestierung gemäss Art.271 Abs.1 Ziff.4 des Bundesgesetzes über Schuldbetreibung und Konkurs vom 11.April 1889 (SchKG), sei nicht nachvollziehbar. Die Einwendungen der Pflichtigen, der wirtschaftlich Berechtigte der DCorp. habe durch Manipulationen bzw. unter Täuschung der ausländischen Mitinvestoren einen Grossteil der Aktiven des Treuguts aus der Gesellschaft C abgezogen, seien zu unsubstanziiert, als dass geprüft werden könne, ob diese Vorgänge am Stichtag der Bilanzerrichtung bereits zu berücksichtigen gewesen wären. Im Übrigen sei auch der Hinweis im Revisionsbericht viel zu unbestimmt, um die streitige Frage zu beurteilen.

4.3 Vor Verwaltungsgericht schildert die Pflichtige eingehend, wie der DCorp. habeIDadurch sei der Pflichtigen eine DCorp. ohne Vermögenswerte gegenübergestanden, denn dieselbe sei zu einem leeren Gesellschafts-Mantel verkommen. Dies sei auch der Grund gewesen, weshalb die DCorp. vom aktiven Register im Land E gestrichen worden sei ("struck off" "strike off"). Die Übertragung der Forderung sei der letzte Akt gewesen, um die massive Gefährdung der Treuhandkommission glaubhaft zu machen. All diese Ausführungen und das neu eingereichte Assignment vom 15.Januar 2012 sind jedoch als unechte Noven vor Verwaltungsgericht nicht zu berücksichtigen (vgl. E.1.2). Denn im Beschwerdeverfahren ist auf den Aktenstand abzustellen, wie er sich vor Steuerrekursgericht präsentierte. Aus demselben Grund muss die Abnahme der weiter angebotenen Beweismittel (Zeugenaussagen eines Mitinvestors und der externen Buchhalterin der Pflichtigen) unterbleiben.

Vor Steuerrekursgericht blieben die gesamten Umstände der Delkredere-Bildung weiterhin undurchsichtig bzw. unbelegt: Die Pflichtige vermochte es nicht, die Gefahr des Totalausfalls der Forderungen gegenüber der DCorp. per 31.12.2011 rechtsgenüglich nachzuweisen. Neben den geltend gemachten, aber unbewiesenen telefonischen Abmahnungen der DCorp. und dem an "Mrs.K" gerichteten Mail vom 23.August 2011, aus welchem hervorgeht, dass die Pflichtige "Mr.J" zur Zahlung auffordere ("I therefore kindly ask him to pay the bills."), sind keine weiteren Inkassobemühungen seitens der Pflichtigen ersichtlich. Insbesondere für den Zeitraum zwischen September und Dezember 2011 sind keinerlei Zahlungsaufforderungen bzw. angesetzte, aber nicht eingehaltene Zahlungsfristen dokumentiert, die das erhöhte Ausfallrisiko begründet hätten. Um der Substanziierungspflicht zu genügen, hätte die Pflichtige selbst bei fehlender Möglichkeit einer Betreibung (Stichwort "Offshore-Gesellschaft") auf andere Weise sachdienliche Unterlagen zum Inkasso der Forderungen einreichen können, die Rückschlüsse auf die Zahlungsunfähigkeit -unwilligkeit der Schuldnerin zugelassen hätten. Dies ist jedoch nicht geschehen. Mangels Vorliegen des Treuhandvertrags bzw. näherer Kenntnis über die erfolgten Investitionen in die Gesellschaft C (allfällige Verbriefung der Stammanteile) konnte auch nicht geklärt werden, ob die Pflichtige als Treuhänderin und zumindest nach schweizerischem Recht zivilrechtliche Eigentümerin des Treuguts direkten Zugriff auf dasselbe in dem Sinn hatte, dass es als Sicherungsmittel für die unsichere Forderung gedient hätte. Da die Pflichtige es versäumt hat, im Einsprache- bzw. Rekursverfahren den Nachweis für die offensichtliche Unrichtigkeit der Einschätzung zu erbringen, kann die Frage nach der Verfügbarkeit bzw. Verwertbarkeit des Treuguts indessen offengelassen werden.

4.4 Vorliegend erweist sich die Schätzung des Delkredere auf 20% der Forderung nicht als willkürlich, liegt die Schätzung doch im Rahmen der üblichen Pauschalansätze für Delkredere-Rückstellungen ausländischer Forderungen (vgl. E.2.2)

Folglich ist die Ermessenseinschätzung zu bestätigen. Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.

5.

[VRG]

Demgemäss erkennt die Kammer:

Fr. 2'200.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 120.-- Zustellkosten,
Fr. 2'320.-- Total der Kosten.